Vejledning om Godkendte revisorers erklæringer afsnit 5.2

Gældende ret pr. 2026-10-03 tier 5 Erhvervsstyrelsen, Vejledning om Godkendte revisorers erklæringer (https://erhvervsstyrelsen.dk/vejledning-vejledning-om-bekendtgorelsen-om-godkendte-revisorers-erklaeringer)

5.2. Modifikationer i specifikke tilfælde

§ 6, stk. 2: Bekendtgørelsen opregner de tilfælde, hvor revisor altid skal modificere konklusionen.

§ 6, stk. 2, nr. 1 jf. stk. 1, nr. 1: Konklusionen skal altid modificeres når:

Regnskabet ikke opfylder krav om, at det skal give et retvisende billede af virksomhedens aktiver og passiver, finansielle stilling samt resultatet i overensstemmelse med den anvendte regnskabsmæssige begrebs-ramme, eller det ikke opfylder andre tilsvarende, generelle kvalitetskrav,

regnskabet ikke indeholder de krævede oplysninger eller ikke opfylder betingelserne for at udelade krævede oplysninger, medmindre de manglende oplysninger er uvæsentlige,

regnskabet er aflagt under forudsætning af fortsat drift, men revisor finder, at forudsætningen ikke er opfyldt,

usikkerhed vedrørende opgørelsen af regnskabet eller usædvanlige forhold, som har påvirket det, ikke er tilstrækkeligt oplyst i regnskabet, eller

regnskabet i øvrigt ikke er aflagt i overensstemmelse med lovgivningens eller eventuelle andre bestemmelsers krav til regnskabsaflæggelsen.

§ 6, stk. 2, nr. 2. jf. stk. 1, nr. 2.: Konklusionen skal altid modificeres når:

forhold af betydning for regnskabet ikke er tilstrækkeligt oplyst for revisor eller

revisor ikke kan udtrykke en konklusion vedrørende dele af regnskabet eller regnskabet som helhed.

Revisor skal ikke tage forbehold, hvis det vurderes, at forbeholdet er uvæsentligt for modtageren, jf. kapitel 3.1. og afsnit 5.2.2.

Nedenfor omtales forhold, der som følge af enten uenighed med ledelsen eller som følge af begrænsninger i revisionens omfang kan føre til, at revisor skal modificere konklusionen.

5.2.1. Regnskabet giver ikke et retvisende billede

§ 6, stk. 2, nr. 1, litra a: Konklusionen skal modificeres, hvis revisor er uenig med ledelsen om, hvorvidt årsregnskabet giver et retvisende billede. Det kan f.eks. være uenighed om, hvorvidt den anvendte regnskabspraksis er passende for virksomheden eller om den konkrete anvendelse heraf. Et andet eksempel kan være, at revisor er uenig med ledelsen i indregning og måling af en konkret regnskabspost.

5.2.2. Manglende lovkrævede oplysninger eller manglende opfyldelse af betingelserne for at undlade krævede oplysninger

§ 6, stk. 2, nr. 1, litra b: Hvis en virksomheds regnskab ikke indeholder de oplysninger, der kræves i henhold til lovgivningen, skal konklusion modificeres, medmindre de manglende oplysninger er uvæsentlige.

Benytter virksomheden en eller flere undtagelsesmuligheder i den anvendte regnskabsmæssige begrebsramme, uden at betingelserne herfor er opfyldt, skal revisor modificere konklusionen, medmindre oplysningerne er uvæsentlige.

Det er ikke hensigtsmæssigt at vurdere manglende oplysningers væsentlighed på samme måde som indregnings- og målingsfejl, da de ikke direkte påvirker hverken resultat, balance eller egenkapital, men alligevel kan manglende oplysninger have stor betydning for de beslutninger, der træffes på grundlag af regnskabet.

Ved væsentlighedsvurderingen må revisor se på den enkelte oplysnings karakter og den sammenhæng, den indgår i, herunder relationen til konkrete regnskabsposter. Væsentlighedsvurderingen vil ofte være mere kvalitativ snarere end kvantitativ. Se generelt om væsentlighed under kapitel 3.1.

Et eksempel på en manglende oplysning, der kan karakteriseres som uvæsentlig, kan være udeladelse af en note relateret til en uvæsentlig post i regnskabet, idet omfanget af noten alene er af specificerende art.

Noter, som giver regnskabsbrugeren en relevant supplerende målingsinformation, skal som udgangspunkt altid opfattes som væsentlige, medmindre såvel det indregnede beløb som det i noten oplyste beløb er uvæsentligt.

De noter, som ikke knytter sig direkte til regnskabsposter, men alligevel er af stor betydning for en samlet vurdering af regnskabet som f.eks. oplysning om, hvordan virksomheden styrer sine risici eller oplysning om en virksomhedsovertagelse, anses som udgangspunkt for værende væsentlige. En udeladelse heraf vil ofte fratage regnskabsbrugeren en væsentlig information om virksomheden og forringer dermed muligheden for at forstå den øvrige finansielle information i regnskabet. Ved den konkrete vurdering af denne notetype må oplysningens art og karakter samt de faktiske forhold vurderes.

Oplysningskrav, der giver information til aktionærer og andre regnskabsbrugere til et ”kontrolformål”, f.eks. ledelseshonorering herunder incitamentsprogrammer, revisionshonorar osv., vil som udgangspunkt altid være væsentlige.

5.2.3. Revisor finder, at ledelsens forudsætning om fortsat drift ikke er opfyldt

§ 6, stk. 2, nr. 1, litra c: Aflægger ledelsen årsregnskabet under forudsætning om fortsat drift, og er revisor uenig i denne forudsætning, skal konklusionen modificeres som en konsekvens af anvendelsen af et forkert regnskabsprincip (going concern princippet). Dette skal gøres uanset ledelsens omtale af sådanne usikkerheder i regnskabet.

Aflægger ledelsen årsregnskabet under forudsætning om fortsat drift men vurderer, at der er væsentlig usikkerhed om going concern, og har beskrevet denne usikkerhed i regnskabet, skal revisor ikke modificere konklusionen, såfremt revisor er enig i ledelsens vurdering og beskrivelsen af forholdet.

Hvis ledelsen ikke har beskrevet usikkerheden tilstrækkeligt, skal revisor modificere konklusionen, jf. afsnit 5.2.4.

Tabel illustrerer, hvornår konklusionen skal modificeres, eller der skal gives særskilt oplysning om ”Væsentlig usikkerhed vedrørende fortsat drift”

Going concern valgt som regnskabsprincip Relevant valg

Tilstrækkelig omtale af usikkerhed:

Oplysning om "Væsentlig usikkerhed vedrørende fortsat drift" (§ 5, stk. 5)

Utilstrækkelig omtale af sikkerhed:

Modifikation af konklusion (§6, stk. 2, nr. 1d)

Going concern valgt som regnskabsprincip Ikke relevant valg Afkræftende konklusion (§ 6, stk. 2, nr. 1c)

Going concern ikke valgt som regnskabsprincip Relevant valg Fremhævelse af forhold (§ 7, stk. 1)3

Going concern ikke valgt som regnskabsprincip Ikke relevant valg Afkræftende konklusion (§ 6, stk. 2, nr. 1a)3

5.2.4. Utilstrækkelig oplysning om usikkerhed eller udsædvanlige forhold

§ 6, stk. 2, nr. 1, litra d Såfremt revisor er uenig med ledelsen i en beskrivelse af usikkerhed ved indregning og måling eller af usædvanlige forhold, skal konklusionen modificeres.

Usikkerheden vil typisk relatere sig til værdiansættelse af aktiver og forpligtelser, men kan også relatere sig til de konkrete tilfælde, hvor der er tvivl om virksomhedens fortsatte drift.

Usædvanlige forhold vil typisk relatere sig til resultatpåvirkningen fra større indtægter eller omkostninger, der er usædvanlige i forhold til virksomhedens aktiviteter, f.eks. poster omfattet af ÅRL § 67 a.

5.2.5. Regnskabet opfylder ikke lovgivningens eller andre bestemmelsers krav til regnskabsaflæggelsen

§ 6, stk. 2, nr. 1, litra e Dette er en opsamlingsbestemmelse i relation til de tilfælde, der ikke er opregnet ovenfor, og hvor regnskabet ikke er aflagt i overensstemmelse med kravene i lovgivningen og eventuelle andre bestemmelser.

5.2.6. Forhold af betydning, som ikke er tilstrækkeligt oplyst for revisor

§ 6, stk. 2, nr. 2, litra a Kan revisor ikke få de oplysninger, som er nødvendige i forhold til at kunne revidere regnskabet, eller er der andre begrænsninger i revisionen af betydning, som kan henføres til virksomhedens ledelse, skal revisor modificere konklusionen.

Det har ingen betydning for, om konklusionen skal modificeres, om det manglende revisionsbevis skyldes forhold hos ledelsen eller eksterne forhold.

5.2.7. Revisor kan ikke udtrykke en konklusion vedrørende dele af regnskabet eller regnskabet som helhed

§ 6, stk. 2, nr. 2, litra b Der kan være situationer, hvor revisionsbeviset er så utilstrækkeligt, at revisor ikke kan overbevise sig om væsentlige dele af regnskabet eller regnskabet som helhed. Her skal revisor modificere konklusionen i form af en manglende konklusion.

Eksempler på sådanne situationer kunne være følgende:

Regnskabsgrundlaget er bortkommet og kan ikke rekonstrueres

Regnskabsgrundlaget er så mangelfuldt, at det ikke kan tillægges betydning.

Oplysninger om betydningsfulde forhold i regnskabet tilbageholdes

Virksomheden er uden ledelse, eller dens organisation er i opløsning

Oplysninger fra virksomhedens ledelse kan ikke tillægges betydning